Выездная налоговая проверка: основные аспекты
Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, сборов и страховых взносов. Налоговые органы имеют право проверить три полных календарных года перед годом проведения проверки.
Проверка отчетных периодов
Право налоговых органов проверять отчетные налоговые периоды текущего календарного года неоднократно являлось предметом споров. Однако Минфин и суды приходят к выводу, что правомерно проверять отчетные периоды текущего года.
Уточненные налоговые декларации
Выездная налоговая проверка может проводиться и по поводу уточненных налоговых деклараций за весь предоставленный период, даже если он превышает трехлетний срок.
Место проведения проверки
Выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами по месту нахождения налогоплательщика. Однако есть исключения, например, для крупнейших налогоплательщиков.
Смена местонахождения организации
Если организация меняет местонахождение во время проведения выездной проверки, то проверку продолжает тот налоговый орган, который начал процесс.
Участие сотрудников органов внутренних дел
Сотрудники органов внутренних дел могут участвовать в выездной проверке только по приглашению налоговых органов.
Помните, что процесс выездной налоговой проверки должен быть проведен в соответствии с законодательством для обеспечения справедливости и законности проверки.
Налоговые проверки филиалов и представительств организаций
При наличии филиалов или представительств возможна их самостоятельная проверка налоговым органом. Такую выездную налоговую проверку может проводить налоговый орган по месту постановки на учёт филиала или представительства или в рамках выездной налоговой проверки организации в целом.
Иные обособленные подразделения отдельно проверять нельзя – только филиалы и представительства, которые указаны в учредительных документах организации, сведения о которых отражены в ЕГРЮЛ.
Выездная налоговая проверка
Проведение проверки
По общему правилу, выездная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогоплательщика. В случае отсутствия возможности предоставить помещение для проверки, она может быть проведена налоговым органом. Не указано прямо, в каком месте это происходит, но налогоплательщики могут предоставить заявление о переносе проверки.
Перенос проверки
Если налогоплательщик не заявил о невозможности проведения проверки у себя, решение о переносе проверки на территорию налогового органа может быть признано недействительным. Обычно налоговый орган присылает требования о предоставлении документов, но редко появляется лично.
Ограничения и исключения
Ограничения
Согласно налоговому законодательству, проводить более двух выездных налоговых проверок на одного налогоплательщика, товарное исключение – третья проверка может быть законной.
Повторная проверка
Повторная выездная проверка проводится для проверки уже проверенных налогов. Она может быть проведена любое количество раз, и может охватывать период до 3 лет до года, когда было принято решение о проверке.
Основания для повторной проверки
Повторная проверка может быть проведена в случае контроля деятельности налогового органа правопорядком.
Повторная выездная налоговая проверка: обзор процедуры и правил
Повторная выездная налоговая проверка может проводиться налоговым органом в случае, если налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация с измененными показателями. Целью такой проверки является проверка правильности исчисления налога на основании измененных данных. Однако, данная проверка ограничена только теми налогами и изменениями, которые указаны в уточненной налоговой декларации.
Применение налоговых санкций
Если при повторной проверке выявлен факт налогового правонарушения, который не был обнаружен ранее, налогоплательщику не могут быть применены налоговые санкции. Исключением являются случаи, когда невыявление налогового правонарушения было результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.
Доначисление налогов и пени
После проведения повторной проверки, налоговый орган может доначислить недоимки по налогам и пеню. Однако, санкции не могут быть доначислены, только недоимки по налогам.
Правила повторной проверки
При повторной выездной налоговой проверке суды не пересматривают выводы предыдущей проверки, если они были сделаны на основе фактов. Если предыдущее решение было признано недействительным по формальным основаниям, то налог и пени могут быть начислены и при повторной проверке.
Обращайте внимание на правила и процедуры повторной выездной налоговой проверки для обеспечения соблюдения всех требований и избежания проблем в будущем.
Налоговая проверка: камеральная vs выездная
У налогоплательщиков часто возникает вопрос о том, вправе ли налоговый орган доначислить налоги или отказать в вычете НДС, если уже была проведена камеральная проверка. Судебная практика, к сожалению, не всегда на стороне налогоплательщика. Даже если результаты камеральной проверки уже были предметом судебного разбирательства, они могут быть пересмотрены, если проводилась выездная проверка по тем же вопросам. Поэтому налогоплательщики не могут полагаться на результаты камеральных проверок при выездной проверке.
Решение о проведении выездной проверки
Решение о проведении выездной проверки принимается руководителем или его заместителем. В этом решении указывается объект проверки, виды налогов и период, на который она будет проводиться. Также указывается состав проверяющих лиц.
Возникает вопрос: может ли инспекция указать в решении по всем налогам и сборам без перечисления? Да, может. Однако закон не предусматривает предоставление налогоплательщику копии решения о проведении проверки. Судебная практика уже не требует этого, поскольку даже если с решением что-то не так, итоговые решения проверки все равно будут соблюдены.
Изменения в решении о проверке
Налоговые органы могут вносить изменения в решение о проверке, особенно касающиеся состава проверяющих. Судебная практика считает, что это не нарушает прав налогоплательщика. Однако есть случаи, когда решение о проведении проверки признается недействительным, например, при подписании неуполномоченным лицом, указании неподлежащих проверке периодов или повторной незаконной проверке. Но обжалование решения о проверке, как правило, не приводит к отмене итогового решения проверки.
Может ли налоговый орган отказаться проводить выездную налоговую проверку после того, как он принял решение о проведении, или, допустим, её отложить? Нет, не может. Он должен приступить к проверке немедленно. Срок выездной налоговой проверки начинается с момента вынесения соответствующего решения. По общему правилу, проверка проводится на территории налогоплательщика. То есть к нему приходит налоговый инспектор (один или несколько), иногда в сопровождении сотрудников органов внутренних дел, и предъявляет налогоплательщику решение. Предъявить решение они обязаны, просто нет прямой обязанности вручать копию. Также они предъявляют служебные удостоверения. На этом основании налогоплательщик должен допустить сотрудников налоговой инспекции на свою территорию и предоставить им для ознакомления оригиналы документов, которые они запросят.
По общему правилу, срок проведения выездной налоговой проверки составляет 2 месяца. Этот срок может быть продлен до 4 или даже до 6 месяцев. Также срок проведения выездной налоговой проверки может быть приостановлен на срок до 6, а в ряде случаев суммарно даже до 9 месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной проверки определяются налоговыми органами на основании соответствующего положения, принятого ФНС. В настоящее время основаниями для продления срока проведения выездной налоговой проверки является: то обстоятельство, что проверка проводится в отношении крупнейшего налогоплательщика; то обстоятельство, что в ходе проведения выездной проверки получена информация от правоохранительных или иных контролирующих органов, либо из иных источников, свидетельствующая о наличии у налогоплательщика нарушений законодательства о налогах и сборах, которая требует дополнительной проверки. Также основанием является проведение выездной налоговой проверки организации, имеющей в своем составе несколько обособленных подразделений. Если у организации до 4 обособленных подразделений, то срок может быть продлён для до 4 месяцев в случае, если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на такие обособленные подразделения, составляет не менее 50 % от общей суммы налогов, подлежащих уплате организацией, или удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50 % от общей стоимости имущества организации. Если просто 4 и более обособленных подразделений, уже независимо от суммы налогов и имущества – тоже до 4 месяцев. 10 и более обособленных подразделений – до 6 месяцев. Обратите внимание, что для остальных случаев длительность не конкретизирована, это только для обособленных подразделений такое чёткое разделение. В остальных случаях проверка может быть продлена как до 4, так и до 6 месяцев.
Самостоятельным основанием для продления срока проведения выездной налоговой проверки является непредставление лицом, в отношении которого проводится проверка, в установленный срок документов, необходимых для проведения проверки. То есть что налогоплательщик не представил документы по требованию налогового органа – сейчас само по себе основание для продления срока проведения выездной налоговой проверки. Активное противодействие лица, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка, её проведению, то есть отказ допустить на территорию, систематическая невыдача документов – то есть любые действия, которые налоговый орган может расценить как противодействие проверке. Помимо достаточно обтекаемого понятия противодействия лица проведению налоговой проверки, недопуск сотрудников налогового органа на территорию налогоплательщика также является отдельным основанием для продления срока проведения. Существуют и другие основания для продления срока, например, непредставление кредитной организацией информации о налогоплательщике. То есть если банк не предоставил то, что запрашивают у банка, то проверка тоже может быть продлена. Неявка или уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, может стать основанием для продления срока выездной налоговой проверки. Непредставление экспертом в установленный срок экспертного заключения и неявка переводчика для осуществления перевода. Ну и особое основание – это возникновение чрезвычайной ситуации природного и техногенного характера: пожара, залива водой, аварийной ситуации, затрагивающих лицо, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка, или затрагивающих налоговый орган, проводящий выездную налоговую проверку.
Суммарная продолжительность налоговой проверки с учётом всех этих продлений может составить достаточно длительный период. Как уже упоминалось, срок проведения выездной налоговой проверки начинается с даты вынесения руководителем налогового органа либо его заместителем, решения о её проведении и заканчивается в срок, указанный в справке о проведении выездной налоговой проверки. Если же проводится самостоятельно выездная проверка филиала или представительства, то такой срок не может превышать одного месяца, и его продление не предусмотрено. Но такая проверка может приостанавливается в общем порядке. Порядок продления сроков выездной проверки тоже установлен ФНС – просто принимается решение руководителем (либо его заместителем) вышестоящего налогового органа. Если проверку проводит непосредственно ФНС- бывают и такие случаи – то решение принимается руководителем ФНС. Форма решения утверждена, но она не является обязательной, и если она не соблюдена, то признать такое решение недействительным налогоплательщик не сможет.
В утвержденной форме решения о продлении срока выездной налоговой проверки предусмотрено, что налогоплательщик должен быть с этим решением ознакомлен. Однако в Налоговом кодексе такое требование напрямую отсутствует. Поэтому если ознакомления не будет – маловероятно, что это сможет послужить основанием для признания решения недействительным – как решения о продлении, так и итогового решения по результатам выездной налоговой проверки.
Также выездная налоговая проверка может быть приостановлена. Это означает, что приостанавливается течение срока проверки. После возобновления проверки срок начинает течь дальше. При наличии установленных законом оснований проверку можно приостанавливать несколько раз, но общий срок приостановления не может превышать 6 месяцев. Из этого правила есть исключения. Срок приостановления выездной проверки может быть увеличен ещё, но не более, чем на 3 месяца при одновременном соблюдении следующих условий:
Для чего же может быть приостановлен срок налоговой проверки? Для истребования документов у других налогоплательщиков и иных лиц, у которых могут быть соответствующие документы. Для истребования информации у этих лиц в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ – так называемые встречные проверки. Для получения информации от иностранных государств и государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации. Для проведения экспертиз и для перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке. Если проводится самостоятельная проверка филиалов, то она тоже может быть приостановлена по тем же правилам. Одну и ту же проверку можно и приостанавливать, и продлевать, никакого нарушения в этом нет. При приостановке выездной налоговой проверки должны соблюдаться два ограничения: уже упомянутое ограничение общей продолжительности и то обстоятельство, что если проверка приостанавливается для истребования документов либо информации у контрагента налогоплательщика или иного лица, у которого может находиться, то для запроса информации или документов у каждого конкретного лица проверка может приостанавливается только один раз.
На период приостановки проверки приостанавливаются все действия налогового органа, которые совершаются на территории налогоплательщика. Также не могут запрашиваться документы непосредственно у проверяемого налогоплательщика. Однако если он уже получил требование ранее, и срок исполнения этого требования истекает в период, когда проверка приостановлена, то налогоплательщик должен такое требование исполнить и представить в налоговый орган все документы, которые у него затребовали.
Всех налогоплательщиков интересует вопрос, насколько вероятно, что к ним придёт выездная налоговая проверка. Сами налоговые органы рекомендуют руководствоваться в этом вопросе общедоступными критериями оценки рисков. Какие же это критерии?
1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже её среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли и видам экономической деятельности. При этом налоговая нагрузка рассчитывается как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчётности налоговых органов и оборота, либо выручки организаций по данным Росстата. Сами цифры приводятся налоговым органом, их можно найти на сайте nalog.ru.
2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчётности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов, то есть осуществление организацией финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течении двух и более календарных лет.
3. Отражение в налоговой отчётности значительных сумм налоговых вычетов по НДС. Это означает, что доля вычетов при расчёте по отношению к налоговой базе равна либо превышает 89 % за период 12 месяцев.
4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации – если расходы растут быстрее, чем доходы.
5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных налоговым кодексом величин показателей, предоставляющих право применять специальные налоговые режимы. Если это какое-то числовое значение, принимается во внимание приближение менее 5 %, хотя на самом деле на практике налоговый орган часто использует размер приближения 10 %.
7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами, перекупщиками или посредниками, без наличия разумных экономических или иных причин, деловой цели.
9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа в выявлении несоответствия показателей деятельности.
Это то, чем всех пугают, когда присылают какие-то непонятные запросы: а что это у вас выручка снизилась? Нам не нравятся ваши показатели, а давайте скорее нам отвечайте, потому что иначе мы к вам придём на выездную проверку! По общедоступным критериям это действительно основание для выездной проверки. Однако на практике налоговый орган одним этим основанием никогда не руководствуется, поскольку ему необходимо всё-таки делать эффективные доначисления, а не просто приходить к тем, кто ему не ответил.
10. Непредставление запрашиваемых документов или информации об их уничтожении, порче и так далее.
11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учёта от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики. Данные рентабельности тоже можно посмотреть на сайте nalog.ru.
12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.
Это самый обтекаемый критерий, где наиболее очевидной является работа с проблемными контрагентами, различными «серыми» компаниями, которые не отчитываются и не уплачивают налоги, или делают это в небольшом размере. Сами же налоговые органы приводят следующие признаки таких компаний:
При этом негативность данного признака усугубляется наличием доступной информации о других участниках рынка, в том числе производителе идентичных или аналогичных товаров. Это означает, что если вы не можете объяснить, как вы нашли данного контрагента, не можете сказать, как вы решили работать именно с ним, по какой причине, где вы его взяли, а при этом в интернете полно данных о производителях других аналогичных товаров, то это очень плохой признак с точки зрения налогового органа;
Сейчас такое уже почти не встречается, потому что все компании записаны в ЕГРЮЛ, всех проверяют на предмет, что это реально существующая организация, а если это индивидуальный предприниматель – что он зарегистрирован именно как ИП.
Если контрагент, имеющий все вышеуказанные признаки, выступает в роли посредника – это отягчающее обстоятельство.
Например, длительные отсрочки платежа, поставка крупных партий товаров без предоплаты или гарантии оплаты. Несопоставимость последствий нарушения сторонами договоров страхования со страховыми санкциями, расчеты через третьих лиц, расчеты векселями, и так далее. В данном случае возникает вопрос: что не соответствует обычаям делового оборота по отсрочкам платежа? Это вопрос спорный, потому что есть организации, которые представляют отсрочку платежа на полгода. Здесь всё зависит от того, кто покупатель. Крупные компании, закупающие большие партии товаров, выбивают у поставщиков условия, иногда выходящие за рамки здравого смысла, поэтому это очень оценочный критерий;
Не очень понятно, почему этот признак приводится, поскольку неудобно напрямую закупать товар у сборщиков, возиться с ними, когда есть специальные посредники, которые комплектуют эти товары на профессиональной основе;
Чем больше этих признаков, тем больше оснований считать, что деятельность ведётся с высоким налоговым риском. Непонятно только, как налоговый орган всё это может определить, не выходя на выездную налоговую проверку. На самом деле, кроме доли расходов по операциям с проблемными контрагентами, налоговый орган ничего заранее не видит, и всё это приводится, чтобы сам налогоплательщик оценил, есть ли у него высокий налоговый риск. Налоговый орган может посмотреть только по проблемным контрагентам, которые не сдают отчётность, имеют признаки фирмы-однодневки и прочие негативные признаки, сколько составляет у налогоплательщика оборот, и какую долю этот оборот составляет от его общих оборотов и его расходов. Это всё, что может сделать налоговый орган, но, тем не менее, самим налогоплательщикам рекомендует это оценивать самостоятельно, поэтому критерии ведения деятельности с высоким налоговым риском – это скорее основание для доначисления налогов, когда проверка уже проведена. Поэтому безусловно ими имеет смысл пользоваться, но надо понимать, что помимо этого, всё равно используются иные критерии: в частности, рассчитываемые аналитическими отделами налоговых органов потенциально возможные суммы доначисления налогов, и эти суммы на самом деле являются определяющими при принятии налоговым органом решения, выйдет он на выездную налоговую проверку или нет.