Официальный сайтверховного суда российской федерации

Налоговые проверки: проблемы и практика

Москва, 14 декабря – РАПСИ. Налоговые органы не должны делать противоречивые выводы относительно подконтрольности юридических лиц при доначислении налогов, следует из Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды Верховного суда РФ.

Подконтрольность компании после налоговой проверки

После выездной налоговой проверки компании была доначислена недоимка по НДС, поскольку она продавала химическую продукцию через организацию, не декларировавшую и не исполнявшую свои налоговые обязательства. Налоговые органы сделали вывод о том, что прослойка контролировалась продавцом, а товар транспортировался от изготовителя непосредственно в адрес конечного потребителя.

При этом иная налоговая проверка установила, что подконтрольность прослойки ничем не подтверждается, на что и обратила внимание высшая инстанция.

Налогоплательщик и необоснованная налоговая выгода

По результатам налоговой проверки хозяйственного общества, приобретавшего товар у контрагента налогоплательщика и осуществлявшего его перепродажу конечному потребителю, другим налоговым органом в отношении тех же поставок товара сделан вывод о том, что в действительности контрагент налогоплательщика (покупатель) не находится под его контролем, а контролируется иными участниками вышеописанной схемы движения товара, — уточнили в ВС РФ.

При пересмотре дела после решения Верховного суда РФ было установлено, что налогоплательщик не имел отношения к схеме, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, организованной покупателями первого и последующих звеньев.

Заключение: значимость налоговых проверок

Налоги являются важной частью поступлений в бюджеты всех уровней и формируют базу для социальной политики государства. Налоговый контроль правильности исчисления и полноты уплаты налогов выступает одним из приоритетных направлений государственного контроля. Налоговые проверки становятся одним из ключевых инструментов налогового контроля. Актуальность темы все более возрастает в условиях введения все большего количества мер, позволяющих экономически поддержать средний и малый бизнес.

Итоги и рекомендации

Статья рассматривает понятие налоговых проверок, их разновидности, права и обязанности налоговых органов и налогоплательщиков, а также оценивает показатели их результативности в динамике за последние пять лет. Приводятся критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

В статье использованы классические методы анализа: сравнение, анализ, синтез, дедукция, индукция. Данные об итогах проведения выездных и камеральных проверок дополняют работу, позволяя оценить эффективность различных видов проверок с точки зрения пополнения бюджета. Эта информация может быть полезна студентам экономических направлений и налогоплательщикам для понимания возможностей проведения выездного налогового контроля.

Материалы и методы исследования

Для проведения исследования были использованы научные статьи и публикации отечественных авторов, посвященные организации налоговых проверок, их целям и особенностям.

Был проведен анализ законодательства Российской Федерации о налоговом контроле, в том числе о порядке проведения налоговых проверок, обязанностях налогоплательщиков и налоговых органов.

Также были изучены научные работы, посвященные влиянию налоговых проверок на экономику страны и их эффективности.

Результаты исследования позволяют лучше понять организацию налоговых проверок в России, их значение и перспективы развития.

Выводы

На основе исследования можно сделать вывод, что налоговые проверки играют важную роль в сборе налоговых доходов и контроле за исполнением налогового законодательства.

Эффективное проведение налоговых проверок способствует уменьшению налоговых рисков и улучшению налогового климата в стране.

Дальнейшее развитие налоговых проверок должно быть направлено на повышение их прозрачности и эффективности, а также на учет современных технологий и цифровизацию процессов.

Таким образом, изучение организации налоговых проверок в России имеет большое значение для повышения эффективности налогового контроля и развития экономики страны.

Рекомендации

Исходя из результатов исследования, можно выделить несколько рекомендаций для совершенствования системы налоговых проверок в России:

• Улучшение процедур проведения налоговых проверок и их административного оформления.
• Внедрение современных информационных технологий для автоматизации процессов налогового контроля.
• Развитие системы обучения и переподготовки специалистов, занимающихся проведением налоговых проверок.

Такие меры позволят повысить эффективность налоговых проверок и улучшить налоговый климат в стране.

Список использованных источников

1. Контиева А.А., Пешкова А.А. Особенности проведения налоговых проверок // Мировая наука. 2021. № 5 (50). С. 168–171.

2. Голова Е.Е. Детекция признаков налоговой оптимизации с помощью контрольных соотношений // Актуальные вопросы экономики и агробизнеса: материалы IX Международной научно-практической конференции (Брянск, 01–02 марта 2018 г.). Брянск: Издательство Брянского государственного аграрного университета, 2018. С. 72–77.

3. Зинич А.В., Косенчук О.В. Цифровые решения предоставления и поиска рыночной информации для сельских товаропроизводителей // Вопросы инновационной экономики. 2022. Т. 12, № 4. С. 2357–2368.

4. Коврикова Е.А. Камеральная налоговая проверка: значение и актуальные проблемы истребования документов налоговыми органами // Скиф. Вопросы студенческой науки. 2022. № 3 (67). С. 41–45.

5. Савостьянова С.А., Муртазалиева К.Р. Формы налогового контроля: соотношение проверок с иными формами налогового контроля // Аудиторские ведомости. 2022. № 2. С. 112–114.

6. Мазуренко С.В. Налоговый контроль в Российской Федерации и основные показатели оценки эффективности его проведения // Крымский научный вестник. 2021. № 1 (30). C. 23–29.

7. Носырева Е.Е. Основы налогового планирования в организации и его необходимость // Вестник Омского государственного аграрного университета. 2013. № 1 (9). С. 90–94.

8. Алешина А.А., Баранова И.В., Гурунович Н.Н. Анализ влияния пандемии covid-19 на малый и средний бизнес России // Электронный научно-методический журнал Омского ГАУ. 2021. № 2 (25). URL: https://e-journal.omgau.ru/images/issues/2021/2/00927.pdf (дата обращения: 12.07.2023).

Налоговые проверки: важный аспект налогового контроля

Важно понимать, что понятие налоговых проверок является частью налогового контроля, а потому прежде дадим определение налоговому контролю, который понимается как совокупность каких-то профильных действий органами государственной власти в области налогового контроля, направленных на соблюдение налогового законодательства и налоговой дисциплины, профилактику нарушений в области налогов, содействие эффективной работе налоговой системы.

Исходя из сущности налогового контроля можно выделить формы его осуществления, где самой эффективной является налоговая проверка. По сути своей налоговая проверка представляет собой контроль правильного и своевременного исчисления и уплаты налогов. Существует несколько видов налоговых проверок.

Виды налоговых проверок

При этом осуществлять налоговый контроль, а значит, проводить налоговые проверки помимо налоговой инспекции могут: таможенные органы, Министерство внутренних дел, Счетная палата, Федеральное казначейство, органы претендентского контроля, Правительство РФ и т.д.

Объекты налоговой проверки

В качестве объектов налоговой проверки выступают различные документы, как первичная документация, так и регистры синтетического и аналитического учета, отчетность и иные документы, которые связаны с исчислением и уплатой налогов, сборов, а также страховых взносов.

Права и обязанности сторон

Центральным моментом в проведении налоговых проверок являются права и обязанности как налоговых инспекторов, так и налогоплательщиков. Рассмотрим краткий перечень:

• Права налоговых инспекторов: …
• Обязанности налогоплательщиков: …

Результаты исследования

Поднимая вопрос о налоговых проверках, важно отметить, что наиболее часто встречаемыми ее видами являются выездные и камеральные налоговые проверки. И если камеральная проверка предполагает поверхностную проверку на территории налоговых органов, то выездная проверка более глубокая.

Критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок

Результативность проверок:

Рис. 3. Критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок

Налоговые проверки: эффективный инструмент государственного контроля

Оценивая показатели результативности, можно отметить, что снизилось количество камеральных проверок с 67,8 млн ед. в 2018 г. до 55,1 млн ед. в 2022 г., аналогично снизилось количество выездных проверок на 3165 ед.

Камеральные проверки

Камеральные проверки проходят в основном незаметно для предприятий, лишь в редких случаях отмечается доначисление налогов. Так, за 2015–2021 гг. доначисления были сделаны только в 4–6 % случаев. В 2022 г. было проведено на 29 % больше проверок, чем в 2021 г. Сумма доначислений по результатам выездной проверки составляет около 95 % за последние пять лет, так, в 2022 г. сумма доначислений по выездным проверкам составила 685,7 млрд руб.

Выездные проверки

При этом в 2022 г. процент выездных проверок, которые закончились доначислениями, составил 95,66 %, а в 2021 г. – 95,48 %, в 2020 г. – 95,26 %, в 2019 г. – 95,71 %, а в 2018 г. – 97,79 %. Высокий процент доначислений связан с тем, что проведению выездного контроля предшествует работа с налогоплательщиками по вопросам истребования документов, кроме того, сама проверка проводится лишь в случае, если налоговая инспекция установила потенциал для начисления дополнительных сумм.

Избежание выездной проверки

Изучая природу такого вида, как выездная налоговая проверка, важно отметить, что у налогоплательщика есть законный способ избежать проведения выездной проверки, достаточно знать критерии отбора предприятий для проведения такого контроля.

Нормативные изменения

Сложившаяся геополитическая ситуация создала беспрецедентное давление на отечественную экономику, в связи с чем нормативными документами были предусмотрены различные поддерживающие меры. До 2030 г. согласно законам № 248-ФЗ от 31.07.2020 и № 294-ФЗ от 26.12.2008 введен мораторий на проведение плановых проверок, с некоторыми исключениями. Однако это не исключает проведение профилактических и контрольных мероприятий.

Выводы

Таким образом, налоговые проверки всегда были и остаются важным и результативным инструментом государственного контроля, значение очень высоко для экономики и позволяет обеспечить значительные поступления в бюджет в виде налогов, штрафных санкций и других платежей. Именно эти доходы бюджета являются основой для реализации социальной политики государства.

Библиографическая ссылка

Голова Е.Е. ОРГАНИЗАЦИЯ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК В РОССИИ: СОВРЕМЕННЫЙ АСПЕКТ // Научное обозрение. Экономические науки. – 2023. – № 2. – С. 20-26; Ссылка (дата обращения: 28.02.2024).

Предлагаем вашему вниманию журналы, издающиеся в издательстве Академия Естествознания, с высоким импакт-фактором РИНЦ, тематика журналов охватывает все научные направления.

1. Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа, а в случае проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиков – иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, – по месту нахождения обособленного подразделения такой организации.

2. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации, или по месту жительства физического лица, или по месту нахождения обособленного подразделения иностранной организации, признаваемой налоговым резидентом Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, или налоговый орган, уполномоченный федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, на проведение выездных налоговых проверок на территории субъекта Российской Федерации в отношении налогоплательщиков, имеющих место нахождения (место жительства) на территории этого субъекта Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Решение о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика, отнесенного в порядке, установленном статьей 83 настоящего Кодекса, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этого налогоплательщика на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Абзац утратил силу с 23 декабря 2020 г. – Федеральный закон от 23 ноября 2020 г. N 374-ФЗ

Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения такого обособленного подразделения или налогового органа, уполномоченного на проведение выездных налоговых проверок на территории субъекта Российской Федерации филиалов и представительств, имеющих место нахождения на территории этого субъекта Российской Федерации.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;

предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

периоды, за которые проводится проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Решение о проведении выездной налоговой проверки не может быть вынесено на основе специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", и (или) прилагаемых к ней документов и (или) сведений, а также сведений, содержащихся в указанной специальной декларации и (или) документах.

3. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

4. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

5. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

5.1. Налоговые органы не вправе проводить выездные налоговые проверки за период, за который проводится (проведен) налоговый мониторинг в отношении налогов, обязанность по исчислению и уплате которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена на налогоплательщика, за исключением следующих случаев:

1. проведение выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом – в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговый мониторинг;

2. досрочное прекращение налогового мониторинга;

3. невыполнение налогоплательщиком мотивированного мнения (мотивированных мнений) налогового органа в срок до 1 декабря года, следующего за периодом, за который проводился налоговый мониторинг. В этом случае решение о проведении выездной налоговой проверки выносится налоговым органом не позднее двух месяцев со дня истечения указанного срока. Предметом такой выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (сборов, страховых взносов) в соответствии с невыполненным мотивированным мнением (невыполненными мотивированными мнениями);

4. представление налогоплательщиком в календарном году, за который налоговый мониторинг не проводится, уточненной налоговой декларации (расчета) за период проведения налогового мониторинга, в которой по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом) уменьшена сумма налога (сбора, страховых взносов), подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, увеличена заявленная к возмещению сумма налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличена сумма полученного убытка. Предметом выездной налоговой проверки в указанном случае является правильность исчисления налога (сбора, страховых взносов) (определения суммы убытка) на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации (расчета), повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (сбора, страховых взносов) (увеличение заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличение суммы полученного убытка).

5.2. В рамках выездной налоговой проверки международной компании, зарегистрированной в соответствии с Федеральным законом от 3 августа 2018 года N 290-ФЗ "О международных компаниях и международных фондах", не могут быть проверены периоды, предшествующие регистрации такой компании в Российской Федерации в качестве международной компании, за исключением выездных налоговых проверок в отношении обособленных подразделений иностранных организаций, зарегистрированных на территории Российской Федерации до даты регистрации таких организаций в качестве международных компаний.

6. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев.

Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

7. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика.

Налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.

Налоговый орган, проводящий самостоятельную выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.

При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать один месяц.

7.1. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность налогоплательщика, связанную с его участием в договоре инвестиционного товарищества, а также запрашивать у участников договора инвестиционного товарищества информацию, необходимую для проведения выездной налоговой проверки, в порядке, установленном статьей 93.1 настоящего Кодекса.

В случае, если выездная налоговая проверка проводится в отношении налогоплательщика, не являющегося управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета (далее в настоящей статье – управляющий товарищ), требование о представлении документов и (или) информации, связанных с его участием в договоре инвестиционного товарищества, направляется управляющему товарищу. Если управляющий товарищ не представил документы и (или) информацию в установленный срок, требование о представлении документов и (или) информации, связанных с участием проверяемого налогоплательщика в инвестиционном товариществе, может быть направлено другим участникам договора инвестиционного товарищества.

8. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

9. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:

1. истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса;

2. получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

3. проведения экспертиз;

4. перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

10. Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

1. вышестоящим налоговым органом – в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

2. налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) – в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета), в которой по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом) уменьшена сумма налога (сбора, страховых взносов), подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, увеличена заявленная к возмещению сумма налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличена сумма полученного убытка. Предметом повторной выездной налоговой проверки в указанном случае является правильность исчисления налога (сбора, страховых взносов) (определения суммы полученного убытка) на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации (расчета), повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (сбора, страховых взносов) (увеличение заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличение суммы полученного убытка).

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

11. Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

12. Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 настоящего Кодекса.

13. При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном статьей 92 настоящего Кодекса.

14. При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном статьей 94 настоящего Кодекса.

15. В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

16. Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса.

16.1. Особенности проведения выездных налоговых проверок резидентов, исключенных из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, определяются статьями 288.1 и 385.1 настоящего Кодекса.

17. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов.

18. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются при проведении выездных налоговых проверок консолидированной группы налогоплательщиков с учетом особенностей, установленных статьей 89.1 настоящего Кодекса.

19. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются при проведении выездных налоговых проверок налогоплательщика – участника регионального инвестиционного проекта с учетом особенностей, установленных статьей 89.2 настоящего Кодекса.

Истребование налоговым органом в ходе камеральной проверки документа, содержащего коммерческую тайну

Налоговая инспекция в ходе камеральной проверки первичной декларации по НДС запросила ряд документов, в том числе журнал компонентов при производстве сыра. В данном журнале содержится различная информация, в том числе содержащая коммерческую тайну. Обязана ли организация представить указанный журнал налоговому органу?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Журнал компонентов при производстве сыра следует представить в налоговый орган, если:

Сам по себе тот факт, что журнал содержит коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в его представлении налоговому органу.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента:

В свою очередь, налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Важно учитывать, что в силу п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Налоговым кодексом.

Таким образом, указанной нормой установлен запрет на истребование у налогоплательщика дополнительных сведений и документов, если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Налоговым кодексом.

Получается, законодатель связывает возможность истребования дополнительных документов и сведений с любым из двух условий:

Так, в силу п. 6 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика-организации представить в течение 5 рабочих дней необходимые пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) истребовать в установленном порядке у этих налогоплательщиков документы, подтверждающие их право на такие налоговые льготы.

Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ).

При подаче декларации по НДС с заявленной к возмещению суммой налога камеральная проверка проводится с учетом особенностей, установленных п. 8 ст. 88 НК РФ, на основе деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Налоговым кодексом. При этом налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов (абз. 1 и 2 п. 8 ст. 88 НК РФ).

Под действие п. 8 ст. 88 НК РФ подпадают не все декларации по НДС, а только те, которые предполагают возврат (зачет) налогоплательщику соответствующих денежных средств (постановление АС Северо-Кавказского округа от 27.03.2023 N Ф08-2103/2023 по делу N А53-20393/2022).

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, осуществляются:

Получается, в силу п. 8 ст. 88 НК РФ налоговый орган при проведении камеральной проверки декларации по НДС, в которой заявлена сумма НДС к возмещению, может запросить документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов.

Среди судей есть мнение, что п. 8 ст. 88 НК РФ право налогового органа на истребование документов ограничено определенным кругом документов. Отсылка к ст. 172 НК РФ указывает на то, что истребованию подлежат лишь те документы, которые поименованы в данной статье как основания налоговых вычетов. Пример – постановление АС Северо-Западного округа от 18.01.2021 N Ф07-15509/2020 по делу N А56-38742/2020.

Еще один пример – решение АС Ростовской области от 02.11.2022 по делу N А53-20394/2022, оставленное без изменения постановлениями Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2023 N 15АП-22490/2022 и АС Северо-Кавказского округа от 03.04.2023 N Ф08-2113/2023.

Арбитры указали, что положения ст. 88, 172 НК РФ предусматривают возможность истребования налоговым органом закрытого перечня документов, прямо указанных в п. 1 ст. 172 НК РФ и подтверждающих налоговые вычеты (счета-фактуры, первичные документы).

В силу данных норм в рамках камеральной налоговой проверки налоговым органом посредством истребования документов могли быть истребованы только документы, подтверждающие вычеты, отраженные в книге покупок.

Истребование иных, дополнительных документов, включая счета-фактуры по реализации товаров, работ и услуг, не предусмотрено п. 8 ст. 88 НК РФ и является неправомерным, поскольку данные документы не нужны для проведения соответствующего налогового контроля.

В постановлении АС Центрального округа от 30.05.2018 N Ф10-2225/2017 по делу N А48-5582/2016 судьи подчеркнули: отказ налогоплательщика представить истребованные в рамках камеральной налоговой проверки документы, которые налоговое законодательство не относит к документам, подтверждающим правомерность применения вычетов по НДС, не может свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика и направленности его действий на противодействие налоговым органам при осуществлении ими мероприятий налогового контроля. В указанном деле общество отказалось представить ветеринарные свидетельства, штатное расписание, решение учредителей, копию трудовой книжки, оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета, сославшись на то, что указанные документы непосредственно к исчислению НДС не относятся. Судьи согласились с налогоплательщиком.

В деле N А28-8268/2020 налоговая инспекция отметила, что перечень истребуемых в рамках проведения камеральной проверки декларации по НДС документов является открытым и устанавливается налоговым органом с учетом показателей, отраженных в налоговой декларации. В связи с этим привлечение общества к ответственности за непредставление оборотно-сальдовых ведомостей правомерно и соответствует нормам НК РФ.

Судьи возразили: истребованные налоговым органом оборотно-сальдовые ведомости не являются документами, подтверждающими правомерность налоговых вычетов, поэтому у налоговой инспекции не имелось оснований для привлечения общества к налоговой ответственности за их непредставление (Постановление АС ВВО от 20.05.2021 N Ф01-2121/2021).

Выявление противоречий и несоответствий

Дополнительные права по истребованию документов налоговому органу предоставляет п. 8.1 ст. 88 НК РФ:

Если такие противоречия, несоответствия свидетельствуют о занижении подлежащей уплате в бюджет суммы НДС либо о завышении заявленной к возмещению суммы налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика соответствующие документы в том случае, если полагает, что в налоговой декларации по НДС заявлены недостоверные сведения, направленные на занижение налоговой базы либо завышение налогового вычета (определение ВС РФ от 27.03.2019 N 306-ЭС19-2812 по делу N А55-4160/2018).

Таким образом, при проведении камеральной проверки деклараций по НДС налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к операциям, сведения о которых указаны в декларации по НДС. Основанием для истребования документов является выявление несоответствия сведений об операциях, содержащихся в представленной декларации по НДС, или их несоответствие данным декларации по НДС, представленной другим налогоплательщиком либо иным лицом, обязанным подать декларацию.

Если налоговый орган в требовании о представлении документов и пояснений не указывает, что выявил противоречия, несоответствия, то п. 8.1 ст. 88 НК РФ не работает.

При выявлении противоречий и несоответствий список документов, которые могут быть запрошены налоговым органом, может быть намного шире, нежели в ситуации с возмещением НДС. Так, согласно постановлению АС Северо-Кавказского округа от 24.11.2022 N Ф08-11562/2022 по делу N А32-52926/2021 в ходе проведения камеральной налоговой проверки декларации по НДС налоговым органом были выявлены противоречия, выразившиеся в отсутствии доказательств оприходования и использования приобретенных товаров в налогооблагаемой деятельности.

Общество не представило документы, подтверждающие принятие приобретенных товаров на учет и их дальнейшее использование в деятельности организации либо реализацию товаров по взаимоотношениям с контрагентами, а именно: товарно-транспортные накладные, которые свидетельствуют о его принятии покупателем, договоры ответственного хранения топлива, аренды складских помещений для хранения иных товаров (запчастей, удобрений, щебня), оборотно-сальдовые ведомости, карточки по счетам бухгалтерского учета.

В итоге судьи посчитали: налоговым органом верно сделан вывод о том, что общество не осуществляло реализацию или использование в хозяйственной деятельности приобретенных в значительных объемах товаров (нефтепродуктов, инертных материалов, удобрений, запасных частей).

И еще: с 01.07.2021 п. 8.9 ст. 88 НК РФ предусматривает возможность истребования у налогоплательщиков счетов-фактур, первичных и иных документов, относящихся к операциям с товарами, подлежащими прослеживаемости, при проведении камеральной налоговой проверки единой (упрощенной) налоговой декларации, налоговых деклараций по НДС, УСН и ЕСХН в связи с выявленными несоответствиями со сведениями, отраженными в отчетах об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости, и (или) в документах, содержащих реквизиты прослеживаемости, представленных в налоговый орган (в том числе другими налогоплательщиками).

О документах с коммерческой тайной

Отношения, связанные с установлением, изменением и прекращением режима коммерческой тайны в отношении информации, которая имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, регулирует Федеральный закон от 29.07.2004 N 98-ФЗ "О коммерческой тайне".

В силу ч. 1 ст. 6 этого закона обладатель информации, составляющей коммерческую тайну, по мотивированному требованию органа государственной власти, иного государственного органа, органа местного самоуправления предоставляет им на безвозмездной основе информацию, составляющую коммерческую тайну. Мотивированное требование должно быть подписано уполномоченным должностным лицом, содержать указание цели и правового основания затребования информации, составляющей коммерческую тайну, и срок предоставления этой информации, если иное не установлено федеральными законами.

На представляемых названным органам документах с информацией, составляющей коммерческую тайну, должен быть нанесен гриф "Коммерческая тайна" с указанием ее обладателя. Для юридических лиц это полное наименование и место нахождения (ч. 4 ст. 6 Закона N 98-ФЗ).

В случае отказа обладателя информации, составляющей коммерческую тайну, предоставить ее органу государственной власти, иному государственному органу, органу местного самоуправления данные органы вправе затребовать эту информацию в судебном порядке (ч. 2 ст. 6 Закона N 98-ФЗ).

Таким образом, сам по себе тот факт, что журнал компонентов при производстве сыра содержит информацию, представляющую собой коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в его представлении налоговому органу.

Подтверждение изложенному можно найти в судебной практике. Пример – постановление АС Дальневосточного округа от 09.03.2022 N Ф03-468/2022 по делу N А51-9240/2021.

Судьи признали несостоятельным утверждение общества о том, что истребование документов (информации), составляющих коммерческую тайну, инициировано налоговым органом неправомерно. Сам по себе факт наличия у истребуемой информации признаков коммерческой тайны не влечет отказ в их предоставлении уполномоченному органу в порядке, установленном действующим законодательством. Кроме того, любые полученные налоговой инспекцией сведения о налогоплательщике составляют налоговую тайну, не подлежат разглашению, имеют специальный режим хранения и доступа (ст. 102 НК РФ).

Если организация решит не представлять в налоговый орган журнал, считая, что таковой запрошен неправомерно, например, по причине того, что не относится к документам, подтверждающим наличие права на налоговые вычеты (если основание для истребования документов – п. 8 ст. 88 НК РФ), то рекомендуем данный факт аргументированно пояснить налоговому органу в письменном виде.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

Ответ подготовил:Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТДавыдова Ольга

Ответ прошел контроль качества

1 декабря 2023 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.